Тема 3. Методика формування облікової політики підприємства

План теми

1. Технологія  бухгалтерського обліку як основа формування облікової політики підприємства.

2. Процедури за обліковою політикою підприємства.

3. Особливості застосування облікових процедур  на підприємствах малого бізнесу

Ключові слова і словосполучення: облікова політика, технологія бухгалтерського обліку, фінансова звітність, процедури, інформація, малий бізнес, план рахунків, регістри, інвентаризація, реєстри даних, законодавство, малий бізнес.

Вступ

Виходячи із тлумачення терміна «облікова політика» в Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який продубльовано у П (С) БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», — це сукупність принципів, методів і процедур, які використовує підприємство для складання та подання фінансової звітності. Зміст доволі широкий, оскільки базується на методологічних і методичних засадах, що охоплюють всі аспекти організації бухгалтерського обліку і звітності на підприємстві. Зокрема, облікову політику розглядають в широкому розумінні як управління обліком, а у вузькому — як сукупність способів ведення обліку, тобто це вибір самимпідприємством конкретних методик, форм і техніки організації та ведення бухгалтерського обліку, виходячи із діючих правил господарювання та особливостей діяльності підприємства. Закріплена вона відповідним внутрішнім нормативним актом на невизначений термін. Основна мета облікової політики — забезпечити одержання достовірної інформації щодо майнового і фінансового стану підприємства, результатів його діяльності, які необхідні для всіх користувачів фінансової звітності з метою прийняття відповідних рішень, забезпечення порівнянності інформації щодо фінансового стану підприємства за різні звітні періоди.

1. Технологія бухгалтерського обліку як основа формування облікової політики підприємства.

Варто нагадати, що тривалий період у вітчизняній теорії бухгалтерського обліку такого терміна, як „облікова політика" не застосовували. Проте це не означає, що він з'явився лише зараз. Наприклад, Й. Шер уживав дефініцію «балансова політика підприємства» у тому ж розумінні. Правда, поряд із балансовою політикою він визнавав і фінансову, наприклад, щодо визначення норм погашення основних засобів. Водночас учений наголошував, що балан­сова політика як засіб перетворення балансу з метою утримання дивідендів на незмінному рівні чи зміцнення фінансової потужності акціонерного товариства не може такою вважатись, коли здійснюють маніпуляції, метою яких є «прикрасити» баланс, затушувати майновий стан товариства, приховати дефіцит балансу або штучно підвищити дивіденди і тантьєми . Такі маніпуляції стосуються вже не балансового мистецтва, а недозволених балансових хитромудростей, тобто до балансових підробок, які в більшості випадків закінчуються банкрутством товариства, а нерідко і тюремним ув'язненням відповідальних майстрів балансу.

У наш час вираз «балансова політика» застосувала Л. Чижевська, правда, в основному з негативним акцентом, зазначаючи, що, як правило, метою балансової політики є навмисне заниження розміру прибутків. Це робиться в рамках чинного податкового законодавства з метою зменшення податковоготиску або розміру дивідендів акціонерам. Такі дії дозволяють розширити резервний капітал.

Іноді керівництво, навпаки, навмисно збільшує розмір прибутків у балансі, щоб не показувати поганий фінансовий стан підприємства і зазвичай це досягається ліквідацією прихованих резервів, завищенням оцінки виготовленої продукції або виробничих запасів, відмовою від формування необхідного резервного капіталу для покриття сумнівних вимог тощо. Так, банки віддають перевагу відображенню у своєму балансі ліквідних засобів, які вони накопичують на день складання балансу. Внутрішні баланси та звіти про фінансові результати складаються за іншими критеріями. Вони не обов'язково відповідають тому, чого вимагають від них податкові закони та вказівки з організації обліку. Інформація внутрішніх балансів є підставою для прийняття рішень керівником, їх основна мета — отримати найактуальніші дані щодо наявності оборотних коштів, стану дебіторської і кредиторської заборгованості, розподілу балансового прибутку, тобто найважливіші економічні показники, які є вихідними для подальшого поглиблення вивчення всіх сторін діяльності промислового підприємства, хоч наводить цитату з праці Ріхарда Фішера, який підкреслював, що «баланс повинен планомірно випливати із загальної фінансової і економічної політики підприємства».

Загалом же цитований автор практично тлумачить балансову політику в тому ж розумінні, що й прийнятий пізніше у Законі України термін «облікова політика», але з тією принциповою відмінністю, яка випливає з установки: бухгалтер повинен робите те, що вимагає власник, тобто, передусім працювати на фірму, на внутрішніх користувачів, а вже керівництво фірми мусить вирішувати, яку інформацію потрібно розкривати громадськості. Попри це, тлумачення сутності цих компонентів знову ж підпорядковане згаданій установці. Зокрема, на думку Л. Чижевської, вибір звітної дати реалізують через наступне:

1) заходи, які застосовують до дати складання балансу:

- здійснення капіталовкладень (амортизації);

- відстрочка введення в експлуатацію нових цехів або обладнання;

- продаж непотрібного обладнання (реалізація прихованих резервів, якщо балансова вартість нижча продажної ціни реалізації);

-прискорення або уповільнення виписки рахунків-фактур (фактурування);

- дисконтування векселів, інкасування вимог;

2) заходи, які застосовують на дату складання балансу — впорядкування балансових підсумків:

- всі види списань (амортизації) — лінійні, прогресивні, регресивні, дострокові;

- підвищення балансової вартості оборотних і основних засобів;

- різні відрахування за сумнівними вимогами, пенсіями, вихід ними вимогами, непередбаченими ремонтними роботами, капіталовкладеннями, невідшкодованими втраченими засобами (коли, як правило, вартість споживання вища початкових цін), поточними угодами, податками;

- оцінка майна, передусім - матеріалів, сировини, готових виробів і напівфабрикатів (шляхом використання методів ЬЇЇЮ, БІРО за фіксованими цінами тощо);

- перенесення прихованих резервів.

3) технічні прийоми ведення балансової політики полягають у:

- перенесенні прибутків на пізніший термін (дострокове занесення їх на рахунки затрат і витрат або включення доходів із затримкою);

- перенесення прибутків на більш ранній термін (включення затрат і витрат) із затриманою або довгострокове занесення на рахунки доходів).

Водночас Л. Чижевська підкреслює, що, впроваджуючи в життя перелічені заходи в рамках того або іншого конкретного підприємства, необхідно завжди мати на увазі, що вони далеко не небезпечні. Тому створювати приховані резерви доцільно, наприклад, тільки там, де їх можна реалізувати у повній відповідності з балансовою та фінансовою політикою. До того ж, усі заходи повинні відповідати нормам комерційного і податковогозаконодавства. Повністю використовувати їх можуть часто тільки міжнародні концерни з підприємствами, які знаходяться в країнах із різним податковим, валютним і комерційним законодавством .

Дещо інакше розглядає техніку бухгалтерського обліку М. Пушкар, зазначаючи, що вона передбачає вибір форми ведення обліку та її взаємозв'язки з іншими службами, робочий план рахунків, технологію обробки даних тощо, а основними елементами цієї підсистеми облікової політики є:

4) план рахунків;

5) форма бухгалтерського обліку (наявність регістрів і взаємозв'язок між ними);

6) технологія обробки даних  (послідовність  фіксації,  збору, обробки інформації та записи в регістри обліку);

7) організація внутрішнього контролю;

8) технологія складання звітності;

9) підготовчі роботи до складання звітності;

10) порядок проведення інвентаризації;

11) інші види робіт.

Організація бухгалтерського обліку поєднує такі елементи:

• положення про бухгалтерську службу;

• положення про головного бухгалтера;

• схеми документообігу;

• посадові інструкції виконавцям;

• організаційне, правове, методичне забезпечення бухгалтерської служби;

• технічне забезпечення обліку;

• наукову організація праці;

• інші види робіт з організації обліку.

До способів ведення бухгалтерського обліку належать: -  способи  групування та оцінки  фактів  господарської діяльності, погашення вартості активів;

- організація документообігу, інвентаризації,

- способи застосування рахунків бухгалтерського обліку;

- системи регістрів бухгалтерського обліку;

- обробки інформації та інші відповідні способи і прийоми.

При цьому варто зауважити, що п. 1 ст. 1 Федерального закону Російської Федерації від 21 листопада 1996р. «Про бухгалтерський облік» визначає бухгалтерський облік як впорядковану систему збору, реєстрації та узагальнення інформації в грошовому виразі про майно, зобов'язання організацій та їх рух шляхом суцільного, неперервного і документального обліку всіх господарських операцій.

Тобто, як і в Україні, практично зберігається ідентичність визначення поняття облікової політики, наведеного в ПБО 1, що дозволяє говорити про облікову політику в широкому розумінні слова як про систему ведення бухгалтерського обліку в конкретній організації.

З іншого боку, облікова політика може розглядатись у вузькому розумінні як документ системи ведення бухгалтерському обліку, який відображає специфічні й варіантні способи бухгалтерського обліку, що застосовуються конкретною організацією.

Незважаючи на це, бухгалтерський облік регламентується загальними нормативними документами для комерційних організацій, у кожній з них можуть бути різні цілі і задачі. Рекомендації, що прийнятні для управління одним підприємством і корисні для нього, можуть бути шкідливі або марні для іншого.

Правда, деякі автори, розглядаючи це питання, вбачають основну відмінність між обліковою та балансовою політикою підприємства в межах дії кожної з них, стверджуючи: для першої — це організація та ведення обліку, а для другої — складання фінансової звітності, водночас зазначаючи, що в країнах Західної Європи балансова політика є аналогом облікової.

Такий підхід уявляється суперечливим, бо як і раніше вчені не обмежували сферу балансової політики лише звітністю, так і зараз ужиттяназви, автентичної з однією з її форм, зовсім не означає, що балансову політику треба розглядати як винятково таку, що обмежується лише фінансовою звітністю. Адже в цьому разі можна було б використовувати точніший термін — звітна політика, зважаючи на те, що навіть фінансова звітність не обмежується власне балансом.

Інструментарій балансової політики наведений на рис. 2.

Балансова політика

Політика вибору звітної дати Політика прибутку Політика інформаційного забезпечення

Політика дивідендів

Політика оцінки

2. Процедури за обліковою політикою підприємства

Повернувшись до викладу питання, винесеного на розгляд, підкреслюємо: оскільки принципи бухгалтерського обліку — це правила, якими власне слід керуватися у вимірюванні, оцінці та реєстрації бухгалтерських операцій і відображенні їх результатів у фінансовій звітності, облікова політика, таким чином, передбачає, насамперед, фіксування господарських операцій — дій або подій, які спричиняють зміни в структурі активів і зобов'язань, власному капіталі підприємства. у первинних документах. Отже, складовою облікової політики підприємства є організація його документообігу.

Наступною складовою є форма реєстрації даних первинних документів про здійснені господарської операції з метою узагальнення відповідно до певних вимог, оскільки за розрізненими первинними документами неможливо забезпечити відображення результатів у фінансовій звітності, тобто вибірформи бухгалтерського обліку (простої, спрощеної, журнально-ордерної, комп'ютерної і тощо).

Зважаючи на те, що принципи бухгалтерського обліку стосуються вимірювання та оцінки господарських операцій, то складовою облікової політики є саме конкретизовані методи й процедури, що забезпечують їх практичне застосування на підприємстві (методи оцінки запасів у разі їх вибуття, нарахування амортизації тощо та власне облікові процедури (порядок складання первинних документів, їх таксування, опрацювання, різноманітні розрахунки, калькуляції та ін.)).

Водночас складовою облікової політики підприємства є вибір Плану рахунків бухгалтерського обліку (скорочений чи повний, із застосуванням чи без нього стосовно рахунків восьмого класу).

До складу облікової політики підприємства треба віднести також вибір підсистеми управлінського й податкового обліку, а також форм їх ведення з урахуванням конкретних особливостей цієї звітності.

І, звичайно, важливою складовою облікової політики підприємства є визначення вимог щодо складання звітності й подання її користувачам, адже в цілому бухгалтерський облік власне їй підпорядкований, що стверджено у ст. З «Мета бухгалтерського обліку та фінансової звітності» Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України», правда, на наш погляд, дещо звужено, бо тут мова йде тільки про фінансову звітність, яка є лише одним із сегментів, що забезпечує повну, правдиву та неупереджену інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Тому цілком резонним є зауваження, що, оскільки підприємства складають і подають фінансову, статистичну, податкову та звітність про відрахування до фондів на соціальні заходи, це зумовлює пристосування до їх вимог облікової політики підприємства. Адже, розглядаючи питання співвідносності звітності та бухгалтерського обліку суто в інформаційній площині, обґрунтовано можна вважати, що перша є підметом, а другий — присудком. Не надто віддаляється така постановка залежності і зпозиції контрольної функції бухгалтерського обліку, бо для того, щоби вказану функцію можна було здійснити, розрізнені господарські операції мають бути систематизовані, що при прозорому вигляді як обороти і сальдо за рахунками, у своїй глибинній сутності є звітною інформацією вже на рівні зведених, а тим більше аналітичних чи синтетичних реєстрів.

Стосовно ж існуючих тлумачень варто виділити наведені Т. Дроздовою, яка відносить до методів винятково пов'язані з бухгалтерським обліком, а до процедур — ті, що стосуються складання звітності, хоч сам зміст останніх — це теж аспекти організації бухгалтерського обліку. При цьому вона визначає принципи також винятково тільки щодо нього, хоч у нормативно-правових актах вони спільні для обліку і звітності.

З приводу, наведеної Т. Дроздовою схеми зауважимо, що визначення процедур, тим більше віднесення їх до складання звітності, доволі спірне, адже жодну із вказаних тут позицій послідовністю дій однозначно вважати не можна — від форми організації бухгалтерського обліку (хіба що розглядати її вибір із можливих варіантів за Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» власне як процедуру, але й тоді віднесення її до складання звітності алогічне) до визначення відповідальності за порушення облікової політики підприємства.

Аналіз змісту наведених позицій дає підстави обгрунтованіше вважати їх складовими елементами облікової політики підприємства, застосування яких забезпечується певними процедурами, як, приміром, вже згадувана інвентаризація.

Але тим не менше, наведений перелік методів і процедур може бути основою для визначення облікової політики підприємства, хоч стосовно останніх, то розглядати їх у ракурсі звітності, на наш погляд, не слід, оскільки в контексті визначення сутності цієї дефініції вони дещо інші.

Принципи ж однаковою мірою стосуються як бухгалтерського обліку, так і фінансової звітності, а тому їх розділити між цими системами неможливо.

Принципи, методи і процедури бухгалтерського обліку наведені на рис. 3.

Облікова політика

Принципи бухгалтерського обліку Обачність; повне висвітлення; автономність; послідовність; безперервність; нарахування і відповідність доходів І витрат; превалювання сутності над формою; Історична (фактична) собівартість; єдиний грошовий вимірник; періодичність.

Методи бухгалтерського обліку методи амортизації основних засобів; вартісна мережа для віднесення матеріальних активів до малоцінних необоротних активів; методи нарахування амортизації малоцінних необоротних активів; методи нарахування амортизації і строки використання нематеріальних активів; що вважати одиницею запасів: найменування чи однорідну групу (вид); методи оцінки вибуття запасів; порядок обліку транспортно-заготівельних витрат;

порядок переоцінки запасів; методи визначення резерву сумнівних боргів; методи оцінки ступеня завершеності операції з надання послуг; порядок формування резервів для забезпечення майбутніх витрат і платежів; методи формування історичної вартості активів; формування собівартості продукції (робіт, послуг). Наводять перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції;

база розподілу загально виробничих витрат і порядок оцінки залишків незавершеного виробництва;

перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат; методи обліку витрат виробництва (нормативний, позамовний, попередільний); перелік пов'язаних сторін.

Процедури складання звітності

• хто буде вести бухгалтерський облік на підприємстві (бухгалтерська служба, аудиторська фірма чи консалтингова компанія);

• робочий план рахунків підприємства;

• форма ведення обліку (журнально-ордерна, меморіально-ордерна, комбінована);

• форми додаткових облікових документів, необхідні для накопичення та опрацювання інформації з урахуванням особливостей підприємства;

• перелік осіб, які мають право підпису первинних документів;

• порядок застосування первинних документів, організації документообороту, зберігання документів та облікових регістрів;

• технологія обробки облікової Інформації;

• періодичність І порядок проведення Інвентаризації;

• порядок організації матеріальної відповідальності на підприємстві;

• порядок ведення управлінського обліку;

• посадові особи, відповідальні за якісне і своєчасне складання й подання фінансової, статистичної, податкової звітності;

• відповідальність за порушення облікової політики підприємства та Ін.

Не вирішує цієї проблеми стосовно облікової політики існуюча в Україні нормативно-правова база, адже принцип обачності (перший за порядковістю в Законі України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність», восьмий — у стандарті № 1) адресується винятково до бухгалтерського обліку; натомість принцип повного висвітлення (другий та шостий відповідно) — лише до фінансової звітності, як і єдиного грошового вимірника (дев'ятий та десятий) чиперіодичності (дев'ятий і третій). Отож, вже сам зміст вказаних у Законі вимог, не дивлячись на їх дублювання у стандарті, засвідчує, що вони не можуть бути однаковими для системи бухгалтерського обліку і звітності. Зрештою, необхідності в цьому немає, бо за П (С) БО 1 метою фінансової звітності є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів підприємства.

Оминаючи те, що ця мета є спільною для всіх видів звітності, а не тільки фінансової, підкреслимо алогічність ототожнення її з метою бухгалтерського обліку у згаданому Законі України, бо це суперечить навіть другому пункту його третьої статті, де зазначається, що всі види звітності ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. Таким чином, непрямо визнається, що функцією бухгалтерського обліку є забезпечення складання звітності і це можна вважати однією зі складових його мети, яка досить багатогранна, а тому не може обмежуватись лише визначеною у цьому законі, адже існують інші функції, не менш важливі.

Зокрема, французький вчений Р. Делапорт трактував бухгалтерський облік як комплекс одинадцяти функцій: статистичних, економічних, фінансових, юридичних, бюджетних, управлінських, контрольних, історичних, реєстраційних (описових), сигналізаційних, порівняльних (аналогічних).

На думку Є. Пізані, сутність функцій рахівництва зводиться до господарського керівництва підприємством, зовнішнім же їх проявом є запис. Дещо пізніше інший французький вчений Е. Руайо доводив, що наука переслідує одну мету — удосконалення інструменту (до інструментів він відносив перш за все баланс, рахунки, подвійний запис). Практика ж має такі цілі:

1) констатація складу й руху цінностей на підприємстві;

2) виявлення розрахунків із третіми особами;

3) визначення результатів господарської діяльності;

4) контроль діяльності агентів підприємства;

5) представлення інформації для юридичного підходу до управління підприємством.

Ще більше ускладнилась проблема виокремлення методів і процедур бух­галтерського обліку у зв'язку з його поділом в останні роки на окремі підсисте­ми, адже різниця між управлінським, фінансовим і податковим обліком якраз і ґрунтується на відмінностях їх застосування, бо принципи — як найзагальніші правила, що є основою будь-якої з цих підсистем, на нашу думку, однакові для кожної з них.

Отже, аби чітко визначити облікову політику підприємства, насамперед необхідно уточнити сфери як бухгалтерського обліку загалом, так і фінансового, управлінського й податкового - зокрема.

Стосовно розгляду практичних аспектів застосування методів і процедур, за обліковою політикою підприємств, зауважимо, що використання того чи іншого методу передбачає здійснення низки процедур, а поняття «метод» і «процедура» у бухгалтерському обліку доволі невизначені. Це можна проілюструвати на прикладі інвентаризації, яку Т. Дроздова відносить до процедур складання звітності, хоч за адитивним підходом, як зазначалось, її відносять до одного з восьми елементів методу бухгалтерського обліку. Ми теж схиляємось до такого підходу, бо хоч інвентаризація, зазвичай, проводиться як підготовча робота до складання звітності, все ж таки вона є способом уточнення облікових даних, визначених як сальдо тих чи інших аналітичних рахунків. Сама ж вона здійснюється за допомогою певних послідовних дій, тобто процедур, основними з яких є лічильно-обчислювальні, органолептичні тощо.

Практично кожний із наведених Т. Дроздовою методів бухгалтерського обліку може розглядатись як сукупність певних процедур. Приміром, методи нарахування амортизації забезпечуються такими процедурами — обліковими діями, — як складання певних розрахунків у формі таблиць (принагідне підкреслимо відсутність затвердження бланків таких форм, які б врахували особливості сучасних методів нарахування амортизації, визначених П (С) БО 7 «Основні засоби»), групування однорідних об'єктів за встановленою класифікацією, причому двічі: для потреб фінансового обліку — за 9-магрупами; за вимогами податкового законодавства — за 4-ма, врешті-решт, безумовно, тут застосовують лічильно-обчислювальні процедури — від, власне, визначення сум амортизації за кожним об'єктом (або другою, третьою і четвертою групами — в податковому обліку), до узагальнення за їх належністю до конкретних підрозділів, галузей виробництва, видів діяльності з метою наступного відображення її вже як елемента витрат виробництва.

Так, насамперед завдяки процедурі групування відображається перелік об'єктів, що належать до наведеної групи, і це особливо суттєве в податковому обліку, зважаючи на різні норми амортизації за квартал:

I група — будівлі, споруди, передавальні пристрої, в тому числі житлові будинки та їх частини (квартири), вартість капітального поліпшення землі — 2 %;

II група — автомобільний транспорт, вузли до нього, побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади та інструменти, обладнання — 10 %;

III група — основні фонди, які не входять у першу, другу та четверту групи — 6 %;

IV група — електронно-обчислювальні машини для автоматичної обробки інформації, їх програмне забезпечення, телефони (в тому числі -стільникові), мікрофони і рації — 15 %.

Далі треба провести розрахункову процедуру — власне визначення суми амортизації, причому як за квартал, так і за місяць, оскільки перша необхідна для складання „Декларації про прибуток підприємства", а другу використовують для віднесення нарахованих сум на рахунки з обліку витрат виробництва.

Врешті тут необхідне застосування аналітичної процедури щодо встановлення взаємозв'язку конкретного об'єкта з певним сегментом діяльності для визначення рахунків з обліку витрат, на які треба віднести нараховану суму дебет 23, дебет 91 амортизації в кореспонденції з кредитом рахунка 83 „Амортизація", де її попередньо відобразили записом, Дебет 83 „Амортизація", Кредит 13 „Знос (амортизація) необоротних активів".

Власне ж методи нарахування амортизації основних засобів, щопередбачені П (С) БО 7 „Основні засоби" можна розглядати як лічильно-обчислювальну процедуру, бо за своєю сутністю вони, на наш погляд, не відповідають визначенню поняття «метод» як шляху дослідження, способу пізнання, хоч (як уже зазначалось) на сьогодні ще немає достатньо чіткого розмежування цих дефініцій, а тому вони нерідко застосовуються в однаковому розумінні.

Зокрема, навіть за „Сучасним тлумачним словником української мови", (окрім наведеного вище тлумачення) вживають і інше: „Метод — прийом або система прийомів, що застосовується в певній галузі діяльності (науки, виробництва тощо)", що близьке до розуміння поняття „процедура" як послідовності дій.

Сама ж послідовність дій спочатку є незмінною за будь-яким способом визначення амортизації основних засобів, хоч далі все ж таки відрізняється, оскільки за кожним із них лічильно-обчислювальні процедури є іншими. Для ілюстрації скористаємось одним із прикладів, що викладені у популярному підручнику.

Перший метод нарахування амортизації називають прямолінійним. Річну суму амортизації визначають множенням первинної вартості об'єкта на норму амортизації.

Щодо необхідності застосування в обліковій політиці процедур саме в бухгалтерському обліку, то це саме можна стверджувати стосовно інших методів, зокрема, у визначенні вартісної межі для віднесення матеріальних активів до малоцінних, оскільки як попередній метод, так і наступний — нарахування амортизації малоцінних необоротних активів, — на які вказує Т. Дроздова, ґрунтуються, насамперед, на аналітичній процедурі розмежування тих, які мають обліковуватись на рахунку 10 „Основні засоби" та рахунках 11 „Інші необоротні матеріальні активи", 18 „Інші необоротні активи", 22 „Малоцінні і швидкозношувані предмети", зважаючи на особливості списання їх при вибутті: відразу — за останнім рахунком, із застосуванням прямолінійного чи виробничого методів нарахування амортизації або 50відсотків вартості, яка амортизується, у першому місяці використання об'єкта та решта 50 відсотків вартості — у місяці списання з активів чи навіть 100 відсотків у першому місяці використання об'єкта — за іншими необоротними матеріальними активами.

Та ж аналітична процедура забезпечує визначення, що вважати одиницею обліку запасів: найменування чи однорідну групу (вид). Адже лише на основі аналітичного осмислення значущості виробничих запасів, як і руху в процесі виробничого циклу, можна визначитись щодо цього. Зокрема, якщо на підприємстві є різні за якістю матеріали одного найменування, необхідно забезпечити їхній роздільний облік, аби не допустити підміни одних іншими (так зване пересортування). Водночас це стосується лише аналітичного обліку, де з метою скорочення кількості рахунків обліковою політикою може допускатись узагальнений облік запасів за однорідними групами або й за матеріально відповідальними особами — у разі застосування сальдового методу. На складах же облікова політика підприємства повинна забезпечувати чіткий контроль за наявністю, надходженням і вибуттям, не допускати можливості для змішування кількості і вартості різних номенклатур, щоб не створювати умов для пересортування та нестач одних матеріалів за рахунок покриття надлишками інших. Місця зберігання товарно-матеріальних цін­ностей повинні бути належно підготовленими і надійними, щоб не допустити псування чи крадіжки матеріалів. Кожне з них (склад, комора тощо) повинні мати відповідний шифр (номер), який обов'язково вказують у всіх первинних документах. Місця зберігання треба забезпечити необхідними контрольно-вимірювальними приладами (лічильниками, вагами, мірниками тощо), обладнати відповідними стелажами, полицями, шафами, комірками, засіками тощо, на яких повинні бути ярлики, де вказані назви, інвентарні номери, шифри, ціна матеріалів, вимірники (тонни, центнери, кілограми, грами, штуки, кубометри, літри), за якими обліковують ці матеріали. Шифри розробляють за серійною схемою. Особливо важливе застосування таких шифрів на тих підприємствах, де велика кількість комплектуючих матеріалів, подібних зазовнішнім виглядом, майже однакових за вартістю.

Що ж до запасних частин, без цих шифрів тут не обійтися. Зокрема, шифр 203111 може бути присвоєний такому найменуванню як акумулятори автомобільні. Перша цифра „2" означає клас, друга — синтетичний рахунок 0 „Виробничі запаси", третя — субрахунок, четверта „1" — групу „Акумулятори автомобільні", п'ята і шоста „11" — марку акумулятора.

Усі товарно-матеріальні цінності, що знаходяться у місцях їх зберігання, відносять до підзвіту матеріально відповідальним особам (завскладом, комірник), з якими має бути укладений договір про повну матеріальну відповідальність. Право отримувати для виробничих потреб матеріали мають відповідальні працівники, яких затверджують на початку року наказом керівника підприємства про облікову політику. У матеріально відповідальних осіб та в бухгалтерії повинні бути зразки підписів таких працівників. Особливо важливим у сучасних умовах є кріплення за обліковою політикою підприємства оперативного контролю за наявністю й використанням паливно-мастильних матеріалів. Облік бензину, дизельного пального, інших рідких нафтопродуктів, мастила, інших видів палива ведуть за кількістю і вартістю окремо за кожним видом нафтопродуктів, за їхніми марками, найменуванням і сортами твердого палива. Наприклад, окремо слід обліковувати бензин А-76, А-80, АИ -93 та ін.

Слід зазначити, що рідке паливо надходить на підприємства за кількістю в одиницях маси — кілограмах, а видається під звіт водіям, механізаторам в об'ємних одиницях — літрах. У зв'язку з цим при оприбутковуванні бензину і дизельного пального застосовують таку лічильно-обчислювальну процедуру, як визначення на основі даних про їхню питому вагу, вказану в супровідних документах, кількості одержаного пального в літрах. Наприклад, на підприємство надійшло 2500 кг бензину А-76 питомою вагою 0,755. Отже, під звіт завідувачу нафтоскладу треба віднести (2500: 0,755) = 3311 л бензину.

Роздільний облік паливно-мастильних матеріалів і твердого палива забезпечують з того моменту, коли дані товарно-транспортних накладних відображають у картках чи книгах складського обліку. Видачу пального,мастил, твердого палива здійснюють за лімітно-забірними картками або накладними. На їхній основі завідувач нафтоскладу проводить запис щодо вибуття пального чи твердого палива (якщо тверде паливо занесене під звіт іншій матеріально відповідальній особі — відповідно списують із підзвіту цієї особи) та записує під звіт водіям чи механізаторам, відмічаючи це у подорожніх листках легкових чи вантажних автомобілів, облікових листах тракториста-машиніста. Витрачання пального і мастил списують на основі цих же документів, згрупованих у накопичувальних відомостях обліку роботи вантажного автотранспорту чи використання машинно-тракторного парку. Тверде паливо списують на витрати виробництва на основі актів довільної форми.

У разі списання пального і мастил, твердого палива враховують затверджені норми витрат і обсяг виконаних робіт (кілометри пробігу — для автомобілів, фізичні гектари або час роботи — для тракторів і комбайнів, час роботи котельні — при списанні вугілля тощо).

На основі записів у картках чи книгах складського обліку завідувач нафтоскладу чи інша матеріально відповідальна особа складає в кінці місяця звіт про рух матеріалів, залишки з якого переносять до сальдової відомості, а сумарні обороти — у реєстри аналітичного і синтетичного обліку матеріалів, обов'язково звіряючи дані цих документів.

Не обійтись без цих процедур і в разі застосування одного із методів оцін­ки вибуття запасів, зважаючи, по-перше, на необхідність вибору найоптимальнішого із встановлених П(С)БО 9 „Запаси", тобто середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО), нормативних затрат або ціни продажу, що можливе на основі аналітичної процедури. По-друге, тут очевидною є необхідність застосування лічильно-обчислювальних процедур, до речі, доволі складних за трьома останніми методами.

Розглядаючи практику застосування наступного методу, на який указує Т. Дроздова — порядок обліку транспортно-заготівельних витрат, — вартопідкреслити, що в П (С) БО 9 „Запаси" доволі чітко визначено як особливості їх нагромадження, так і розподілу у наведеному до нього додатку. Тому в наказі про облікову політику, на наш погляд, достатньо послатись на п. 9 згаданого вище положення. Інша річ, що здійснення відповідних процедур (узагальнення на окремому аналітичному рахунку, щомісячний розподіл за методикою, що наведена як додаток П (С) БО 9 „Запаси", списання у кореспонденції рахунків згідно з напрямами використання запасів) має бути конкретизоване (це можна зробити введення відповідних обов'язків до посадової інструкції бухгалтера матеріального відділу). Для цього можна скористатись наявними консультаціями, зокрема щодо відображення транспортно-заготівельних витрат у роздрібній торгівлі.

Стосовно нематеріальних активів, то підприємство може здійснювати пе­реоцінку за справедливою вартістю на дату балансу тих нематеріальних активів щодо яких існує активний ринок.

У разі переоцінки окремого об'єкта нематеріального активу слід переоцінювати всі інші активи групи, до якої належить цей нематеріальний актив (крім тих, відносно яких не існує активного ринку). Якщо підприємством проведена переоцінка об'єктів групи нематеріальних активів, то надалі вони підлягають щорічній переоцінці. Переоцінена первісна вартість і знос об'єкта нематеріального активу визначаються як добуток відповідно первісної вартості або зносу та індексу переоцінки. Індекс переоцінки визначають діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість. Якщо залишкова вартість об'єкта нематеріальних активів дорівнює нулю, то його переоцінену залишкову вартість визначають додаванням справедливої вартості цього об'єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни зносу об'єкта. Відомості щодо зміни первісної вартості та суми зносу нематеріальних активів заносяться до регістрів їх аналітичного обліку.

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта нематеріальних активів відображається у складі додаткового капіталу, а сума уцінки — у складі витрат звітного періоду, крім випадків, що наведені у п. 23 Положення (стандарту) 8

„Нематеріальні активи".

За перевищення суми попередніх уцінок об'єкта і втрат від зменшення його корисності (на дату проведення чергової (останньої) дооцінки об'єкта нематеріальних активів) над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості цього об'єкта і відновлення його корисності, суму чергової (останньої) дооцінки, але не більше зазначеного перевищення, включають до складу доходів звітного періоду, а різницю (якщо сума чергової (останньої) дооцінки більша зазначеного перевищення) спрямовують на збільшення іншого додаткового капіталу.

У разі (на дату проведення чергової (останньої) уцінки об'єкта нематеріальних активів) перевищення суми попередніх дооцінок об'єкта і відновлення його корисності над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об'єкта і втрат від зменшення його корисності сума чергової (останньої) уцінки, але не більше зазначеного перевищення, спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу, а різницю (якщо сума чергової (останньої) уцінки більша зазначеного перевищення) включають до витрат звітного періоду.

У разі вибуття об'єктів нематеріальних активів, які раніше були переоцінені, перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх активів включають до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Практично переоцінку як основних засобів, так і необоротних активів здійснюють за однаковими обчислювальними процедурами від власне визначення справедливої вартості до відображення за кореспонденцією рахунків.

Правда, застосування цих процедур усе - таки утруднюється як відсутністю можливості отримання інформації щодо справедливої вартості об'єктів у кожному конкретну випадку, так і невизначеністю поняття «активний ринок» стосовно нематеріальних активів. Зважаючи на те, що переоцінка будь-яких активів неминуче зачіпає визначення маси оподаткованого прибутку, облікова політика підприємств щодо цього здебільшого пасивна з острахузастосування санкцій з боку податкової інспекції, оскільки довести правомірність таких процедур доволі важко.

Простішими є методичні особливості відображення розходжень щодо оцінки запасів, оскільки за однойменним Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку їх відображають у бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

Запаси відображають за чистою вартістю реалізації, якщо на дату балансу їх ціна знизилась або вони зіпсовані, застаріли чи іншим чином втратили первісно очікувану економічну вигоду. Чисту вартість реалізації визначають за кожною одиницею запасів вирахуванням з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва і збут. Сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, яких не вистачає) запасів списують на витрати звітного періоду. Суми нестач і втрат від псування цінностей до прийняття рішення про конкретних винуватців відображають на позабалансових рахунках. Після встановлення осіб, які мають відшкодувати втрати, належну до відшкодування суму зараховують до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу звітного періоду.

Якщо чиста вартість реалізації тих запасів, що раніше були уцінені та є активами на дату балансу, надалі збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації, але не більше суми попереднього зменшення, визначається інший операційний дохід із збільшенням цих запасів.

Проте інформативне забезпечення цих процедур теж не надто переконливе, бо, скажімо, достовірно визначити за кожною одиницею запасів очікувані витрати на завершення виробництва і збут досить важко, зважаючи на нестабільність умов цих процесів. У разі застосування процедур, що пов'язані із переоцінкою запасів, необхідно подбати, аби облікова політика підприємства ґрунтувалась на виваженому підході і відповідала існуючій нормативно-правовій базі.

3. Особливості застосування облікових процедур на підприємствах малого бізнесу

Способи ведення бухгалтерського обліку Булатов М. А. трактує то як первинне спостереження, вартісне вимірювання, групування і кінцеве узагальнення фактів господарської діяльності, то як групування й оцінку фактів господарської діяльності, погашення вартості активів, організацію документообігу, організацію інвентаризації, застосування рахунків бухгалтерського обліку, систему регістрів бухгалтерського обліку, способу обробки інформації, іншого способу і прийому бухгалтерського обліку.

Зміст же облікової політики в літературі розкривається через визначення методики і способу відображення в обліку його об'єктів і технічні аспекти ведення, або ж як методи бухгалтерського обліку та процедури складання звітності, хоч принципової різниці між ними щодо перших немає. Відмінності лише в підході авторів до технічних аспектів.

Якщо порівняти наведений перелік із тлумачення процедур складання звітності Т. Дроздовою, то помітна необхідність принаймні головних: розробка робочого плану рахунків, вибір форми бухгалтерського обліку, технологія обробки облікової інформації та ін.

А зважаючи на те, що методи бухгалтерського обліку, які наводять згадані тут автори, є майже однаковими, можна стверджувати: саме технічні аспекти облікової політики підприємства слід розглядати як її процедури. При цьому, на нашу думку, їх неправомірно відносити лише до пов'язаних зі складанням звітності, бо вони стосуються її облікового забезпечення. Адже облікова система, як зазначають вчені, призначена для збору й обробки фінансової інформації про підприємство та періодичного звітування. Водночас, збір та обробку облікової інформації називають циклом обробки облікової інформації. Під цим циклом розуміють певну послідовність формування первинної, зведеної та звітної інформації в рамках єдиної системи бухгалтерського обліку. Тобто, обліковий цикл — це умови реалізації правил ведення бухгалтерського обліку. Його іноді називають обліковою процедурою.

Але друге поняття дещо вужче за перше. Відповідно до словника, цикл — сукупність взаємопов'язаних явищ, процесів, робіт, що утворюють закінчене коло розвитку протягом певного періоду часу. Процедура ж - це офіційно встановлений порядок дій в обговоренні, веденні будь-якої справи. Стосовно бухгалтерського обліку процедура — це послідовність рішень облікових завдань через кваліфікацію фактів господарського життя, тобто її реєстрацію, групування та інтерпретацію (аналіз). Як підкреслюють фахівці Ф. Бутинець та Л. Горецька, облікова процедура — це спосіб відображення господарських опе­рацій у системі обліку. Отже, обліковий цикл складається з низки бухгалтерсь­ких процедур — послідовності дій і записів, які повинен виконувати бухгалтер у процесі своєї роботи.

Погоджуючись із таким теоретичним тлумаченням сутності процедур, які здійснює бухгалтер упродовж облікового циклу щодо забезпечення звітності, ми все ж таки не можемо не зазначити, що це лише загальні визначення, які не можна розглядати як конкретні процедури. Бо далі ці ж автори підкреслюють, що в більшості країн сукупність процедур, що складають обліковий цикл, є однаковою. До них належать такі питання, як документування операцій, збір і обробка документів, способи групування, послідовність запису у регістри синтетичного та аналітичного обліку, спосіб заповнення Головної книги та звітності. Як бачимо, вже тлумачать її власне як етапи облікового циклу: первинне спостереження; документальне оформлення операцій; поточне групування фактів господарської діяльності; підсумкове узагальнення фактів господарської діяльності, аналіз діяльності.

Поза тим, що, окрім останнього етапу, віднесення якого до облікового циклу є спірне, особливо стосовно практики українських підприємств, де аналіз діяльності, як правило, є однією з функцій економічного відділу, решта наведених етапів по суті є переліком елементів методу бухгалтерського обліку, який традиційно наводять у вітчизняній теорії бухгалтерського обліку. Не заперечуючи можливості розгляду їх як етапів облікового процесу (бо саме в такій послідовності він може здійснюватись на практиці) усе ж таки требазазначити, що тлумачення їх як процедур помилкове. Адже будь-який із цих етапів (чи елементів методу) бухгалтерського обліку є сукупністю певних процедур.

Наприклад, первинне спостереження передбачає принаймні застосування органолептичних і розрахункових процедур. Поточне групування — визначення кореспонденції рахунків, запису в регістрах. Причому ця процедура різниться залежно від обраної форми бухгалтерського обліку: за меморіально-ордерною формою спочатку складають меморіальні ордери, а вже на їх основі проводять запис у книгах чи карточках; у разі використання журнально-ордерної форми обліку чи спрощеної або простої, меморіальні ордери не застосовуються.

Отже, облікові процедури деталізують етапи облікового циклу. Стосовно ж аналізу діяльності підприємства, то, незалежно від того, розглядати його поза обліковим циклом, чи лише як етап такого циклу, очевидно, що зводити його тільки до процедури неправильно. Адже це специфічна наука з властивими й спеціальними методами, які, принаймні, здійснюються різноманітними процедурами.

Водночас ми не заперечуємо, що за обліковою політикою підприємства можна і треба визначити ті найелементарніші аналітичні процедури, використання яких повинне бути обов'язковим за посадовими інструкціями бухгалтерів. Бо зведення їхньої ролі лише до реєстрації господарських операцій на практиці завдає відчутну шкоду підприємствам. Особливо це стосується обліку товарно-матеріальних цінностей, де вже процедура складання первинних документів з видачі їх на виробництво повинна поєднуватись з аналітичним порівнянням заявленого обсягу та нормативів витрат. Нерідко ж на практиці це дві роз'єднані процедури, які врешті-решт призводять до перевитрат сировини або ж нестачі, коли за допомогою наступного аналізу виявляють наднормативне її списання на виробництво певного обсягу продукції.

Зазначимо, що й цитовані автори врешті-решт відходять від наведеного тлумачення процедур, які складають обліковий цикл, бо, окрім реєстрації,групування та інтеграції (аналізу), виокремлюють такі, як закриття рахунків, перенесення інформації із журналів в бухгалтерську книгу, підготовка попереднього невідкоригованого (пробного) балансу, запис до журналу і здійснення коригувальних журнальних записів, підготовка скоригованого пробного балансу тощо.

Отже, як процедуру можна розглядати вибір способу організації ведення бухгалтерського обліку, оскільки в Законі Україні «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачені для цього декілька варіантів:

• введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;

• користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємця, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи;

• ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або аудиторською фірмою;

• самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства. Ця форма організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися на підприємствах, звітність яких повинна оприлюднюватись.

Відразу зазначимо, що на більшості підприємств України, з малими включно, перевагу віддають першому варіанту з огляду на низку обставин, найголовнішими з яких є необхідність повної відповідальності за дотримання основних принципів бухгалтерського обліку і звітності та їх специфічність і складність за сучасних умов, коли, поряд із фінансовим, доводиться вести, по суті, паралельно ще й податковий облік.

Тому, не зважаючи на відносно високу вартість подібного варіанта ведення бухгалтерського обліку, суб'єкти формування облікової політики на підприємстві безпосередньо (власник, засновники), зазвичай, визначають принаймні посаду головного бухгалтера. На тих же підприємствах, де обсяг діяльності доволі об'ємний, доводиться визначати штат бухгалтерії, інколичисленний. Отож очевидним є, що облікова політика у підході до формування бухгалтерії має бут виваженою, інакше рішення щодо цього може виявиться необгрунтованим і воно опосередковано зумовить значні втрати підприємства через неналежне функціонування облікового процесу від низових ланок: складів, цехів — до взаємовідносин із постачальниками, покупцями, податковими та іншими органами.

Забезпечити ж таку виваженість облікової політики щодо оптимізації складу й структури бухгалтерії на кожному підприємстві надзвичайно важко, бо специфіка його діяльності унеможливлює при цьому будь-який трафаретний підхід, приміром, за аналогією з подібними підприємствами, чи тим більше, волюнтаризм власників, засновників або менеджерів. Отож доцільно врахувати, що науковцями розроблене методологічне обґрунтування формування нормативної чисельності штату облікової служби підприємства, яке, на наш погляд, може слугувати основою визначення облікової політики з цього питання.

Певна річ, що механічне перенесення навіть цих методологічно обґрунто­ваних рекомендацій, на практиці може виявитись нераціональним, зважаючи на специфіку діяльності конкретного підприємства, а тому визначені числові показники можуть бути скориговані у процесі подальшої експертної оцінки рі­вня забезпечення функціональних обов'язків тих чи інших працівників бухгал­терії. Зокрема, головний бухгалтер підприємства, враховуючи фактичний стан облікового забезпечення формування показників фінансової, податкової і ста­тистичної звітності, дотримання контрольної функції бухгалтерського обліку за центрами відповідальності, повинен вносити корективи як у розподіл обов'язків серед працівників бухгалтерії, так і подавати обґрунтування керівництву (власнику, засновникам) щодо їх чисельності. Наприклад, на практиці часто визначають додаткову посаду бухгалтера (старшого чи навіть заступника головного), відповідального за розрахунки з бюджетом, складання й подання податкової звітності, не дивлячись на перевищення нормативної чисельності працівників,   оскільки   при  цьому   керуються,   насамперед, необхідністюдотримання критеріїв достовірності і своєчасності облікових даних, свідомо йдучи на пов'язані з цим додаткові витрати.

Не всі із визначень, які наводять автори, що пробують виокремити складові облікової політики підприємства, можна безпосередньо відносити до її процедур чи технічних аспектів. Зокрема, на нашу думку, робочий план рахунків підприємства, форми бухгалтерського обліку, порядок ведення управлінського обліку, графік документообігу тощо є надто важливими елементами облікової політики підприємства, аби їх роль можна було зводити лише до процедур її здійснення. Ми схильні вважати зазначені елементи способами здійснення облікової політики на підприємстві. Як процедури облікової політики, на наш погляд, доцільно висвітлити методику розробки додаткових документів, ще необхідних для накопичення інформації, але з урахуванням не тільки особливостей підприємства (як пропонує Т. Дроздова), а насамперед податкових розрахунків і за платежами до фондів соціального страхування, звітністю за ними, зважаючи на невирішеність цієї проблеми суб'єктами, котрі повинні регулювати облікову політику підприємств на державному рівні.

Водночас викладене не означає, що в наказі про облікову політику має бути окремий розділ, у якому треба детально викласти зміст процедур, що в ній застосовують. Це неможливе хоча б через те, що таке викладення буде надто загальним і абстрактним. Доцільніше деталізувати обов'язки працівників бухга­лтерії та інших службових осіб у відповідних додатках до наказу про облікову політику (приміром у посадових інструкціях).

Взагалі процедури, що повинні бути відображені в обліковій політиці підприємства досить різноманітні. Це можна проілюструвати на прикладі обліку виробничих запасів, де важливим заходом його удосконалення, як підкреслюється в науковій літературі, повинна стати чітка регламентація всього технологічного процесу приймання вантажів за кількістю та якістю. Це пов'язано з тим, що тепер на складах більшості підприємств відсутні робочі інструкції і технологічні операційні картки, які регламентують порядокприймання вантажів від постачальників і транспортних організацій за кількістю та якістю. Усе це в кінцевому підсумку знижує відповідальність виконавців за правильне відображення надходження на підприємство матеріальних цінностей. Чітка регламентація передбачає проведення робіт у двох напрямах.

Перший — розробка технологічних карт (їх ще називають процедурними правилами чи блок-схемами, в яких встановлюється чітка, логічна послідовність усіх операцій, що пов'язані, наприклад, з кількісним і якісним прийманням вантажів, проведенням інвентаризації матеріалів на складах відділу постачання та ін.

Другий — удосконалення нормативних документів з обліку матеріальних цінностей, наближення їх змісту до безпосередніх виконавців, матеріально-відповідальних осіб, бухгалтерів та інших працівників, які пов'язані з обліком надходження, зберігання і видачі матеріалів.

Перший напрямок пов'язаний з чіткою організацією системи документообігу матеріальних цінностей на підприємстві, яка є однією з необхідних умов забезпечення правильної і раціональної постановки обліку. При цьому потрібно зауважити, що такому питанню на багатьох підприємствах не надають належної уваги, використовують застарілу і довільних форм первинну облікову документацію, порушують установлені вимоги до первинних документів на електронних носіях інформації, відсутні затверджені графіки документообігу та ін.

Указані графіки облікового процесу, там, де вони є (лінійні, сіткові), в основному використовують лише для забезпечення ритмічності обліково-обчислювальних робіт. У них, по суті, не розкриваються обов'язки кожного виконавця.

Контрольні питання

1. Основні моделі бухгалтерського обліку за обліковою політикою.

2. Розкриття облікової політики у Примітках до річної фінансової звітності.

3. Підсистема управлінського обліку за обліковою політикою.

4. Характеристика форм бухгалтерського обліку та їх застосування за

5. Сутність методів здійснення облікової політики підприємства.

6. Визначте форми організації бухгалтерського обліку за обліковою політикою.