Тема 2. Методологія облікової політики підприємства

План теми:

1. Балансова й облікова політика в контексті її методології.

2. Принципи, за якими визначають облікову політику підприємства.

3. Характеристика методів бухгалтерського обліку, що використовуються в обліковій політиці підприємства.

Ключові слова та словосполучення: облікова політика, принципи, методи бухгалтерського обліку критерії звітності, концепції, міжнародні принципи бухгалтерського обліку, показники податкової звітності, нормативне - правове регулювання.

Вступ

Облікова політика підприємства підпорядкована забезпеченню дотримання критеріїв звітності, тобто, якісних характеристик, яким вона повинна відповідати. Випливають же ці критерії з концепції постійності, яка виходить із незмінності облікової політики підприємства, її практичне використання полягає в тому, що ідентичні статті повинні бути підготовлені за допомогою однакової методології, що дозволяє порівнювати її за декількома звітними періодами.  Зміни в обліковій політиці допускаються, якщо впоясненнях до звітності додається розрахунок змін і розкриваються їх причини.

У теорії обліку Великобританії, крім зазначених, виділяються концепції господарської одиниці, тобто автономності підприємства і грошового виміру. В обліку США є, крім того, концепції звітного періоду, реалізації визнання доходу, істотності, подвійного запису. Основним критерієм є достовірність звітної інформації, яка подана без змін і фальсифікації. Достовірність звітної інформації досягається повнотою первинного, поточного обліку, їх взаємною адекватністю, суттєвою і вичерпною інформацією, застосуванням міжнародних стандартів, поданням інформації в режимі розумності затрат на її збір і підготовку. Кожна із цих складових має свій зміст.

1.   Балансова й облікова політика в контексті її методології

Варто підкреслити, що вищезазначені критерії розглядаються вітчизняними науковцями дещо в іншому ракурсі. Зокрема, виходячи з того, що різні користувачі потребують різноманітну інформацію, яка забезпечувала б їх запити відповідно до особливостей діяльності чи кола інтересів, а задоволення потреб користувачів звітної інформації у повному обсязі зумовлює її розширення, якому протидіють об'єктивні та суб'єктивні чинники з боку підприємств щодо надання такої інформації, підкреслюється, що ця протидія урівноважується за умови, коли система звітних показників формується з дотриманням низки критеріїв, які задовольняють взаємно протилежні інтереси органів управління та інших користувачів звітної інформації, з одного боку, так і підприємств, що забезпечують її — з іншого. Ця протилежність інтересів щодо обсягу і змісту звітності, яка полягає в мінімізації системи показників з точки зору підприємства і максимізації з боку користувачів, вимагає розробки обґрунтованих критеріїв її формування, що відповідають основній вимозі — забезпеченню інформації за науково обґрунтованими запитами.

При цьому на основі порівняння цих критеріїв з принципами підготовки та вимог до фінансової звітності, які наведені у Законі України «Пробухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», ствер­джується про можливість конкретизації цих нормативно-правових документів

(табл. 1).

Таблиця 1 - Основні критерії облікової політики

 

 

 

 

 

Критерії

Ознаки критеріїв

Умови відповідності критеріям

Доречність

Істотність

Значимою є інформація, відсутність або неправильна оцінка якої може негативно вплинути на рішення користувачів звітності. Подання значимої інформації в окремих статтях.

Своєчасність

Дотримання законодавчих строків подання звітності (упродовж б місяців після звітної дати). Відповідність вигід від використання інформації та затрат на ведення обліку і складання звітності. Можливість фінансового прогнозу за звітною інформацією.

Надійність

Достовірність

Повнота і адекватність первинного, поточного обліку і звітності Подання у звітності вичерпної та істотної інформації Застосування міжнародних стандартів звітності

Змістовність

Пріоритет економічного змісту операцій над юридичною формою/встановленими нормативними актами при їх узгодженості.

Об'єктивність/ Нейтральність

Звітна інформація має бути вільна від упередженості. Звітність мусить бути однакова для всіх користувачів звітності.

Обачність

Пріоритет обліку збитків, затрат і зобов'язань. Оцінка активів за мінімальною вартістю, зобов'язань — за максимальною

Перевірюваність

Незалежний аудит звітності Публікація звітності

Порівняльність

Постійність

Послідовність і розкриття облікової політики Допустимість змін облікової політики для достовірного подання інформації і розрахунок результатів зміни.

Динаміка співставних звітних показників (за два суміжних звітних періоди).

Зрозумілість

Доступність

Чіткість і ясність формулювань звітних статей, показників і пояснень. Високий рівень знань користувачів.

У складі концепції обліку Великобританії і США є також концепція обережності, відповідно до якої пріоритет надають визнанню збитків і втрат, у разі невизначеності операцій. Конкретно вона визначає наступне: прибутоквизнають в межах звітного періоду, активи оцінюють за мінімальною оцінкою, зобов'язання і збитки — за максимальною і вводять у звітність в обов'язковому порядку, амортизацію нараховують незалежно від фінансового результату компанії. У міжнародних стандартах концепцію обережності наводять у складі критеріїв звітності (табл.2).

Таблиця 2 - Основні міжнародні принципи бухгалтерського обліку

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Система звітних показників

 

 

 

 

 

Доречність

Обачність

Точність

Своєчасність

Можливість перевірки

Детальність

Значимість

Зіставність

Стабільність

Цінність для

Регулярність

Повнота

Достовірність

Послідовність

Лаконічність

Правдивість поданих

Конфіденційність

Адекватність

Перевага змісту над формою

Гнучкість

Актуальність

Зрозумілість

Гнучкість

Доступність для огляду

Доказовість

Економічність

Необхідність використання пропонованих критеріїв у разі формування облікової політики підприємства уявляється переконливою, оскільки якісні характеристики, що наведені в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», як і основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності за Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» надто загальні, аби їх можна було однозначно трактувати. До того ж, формально за діючою нормативною базою можна зробити висновок, що облікової політики стосуються не всі основні принципи, а лише принцип послідовності, в якому прямо вказано на її застосування. Правда, при цьому між цими документами немає повної узгодженості. Зокрема, у П (С) БО 1 «Загальні вимоги дофінансової звітності» опущено, що зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Тому як уточнення таких якісних характеристик за П (С) БО 1 «Інформація, яка надається у фінансових звітах, повинна бути дохідлива і розрахована на однозначне тлумачення її користувачами за умови, що вони мають достатні знання та зацікавлені у сприйнятті цієї інформації (табл. 3).

Таблиця 3 - Порівняння якісних характеристик і принципів підготовки фінансової звітності і критеріїв формування звітних показників

Принцип підготовки фінансової

звітності

Якісна характеристика фінансової звітності

Критерій формування звітних показників

Обачність

Однозначне тлумачення інформації

Адекватність, нейтральність

Повне висвітлення

 

Доказовість,

точність, детальність

Послідовність

Порівнянність фінансових звітів за різні періоди та різних підприємств

Порівнянність

Безперервність

 

Регулярність

Превалювання сутності над формою

Доречність інформації

Цінність для прогнозування і звіряння результатів, значущість

Фінансова звітність повинна містити лише доречну інформацію, яка впливає на прийняття рішень користувачами, дає змогу вчасно оцінити минулі, теперішні та майбутні події, підтвердити та скоригувати, зроблені у минулому зазначається, що повніше цьому відповідає визначення критерію повноти звітної інформації, який вимагає забезпечення у системі звітних показників достатнього рівня інформативності про виробничі процеси та фінансові операції, що здійснювались на підприємстві. Проте повнота інформації про діяльність підприємств, яка потрібна користувачам, залежить від специфіки їх запитів. Тому коло показників звітності, що подаються кожному користувачевізокрема, мусить враховувати ці особливості. Критерій повноти звітної інформації зовсім не означає, що кожному із користувачів подаються усі без винятку дані, які входять у систему звітних показників. Тут повинен дотримуватись принцип вибірковості з урахуванням запитів користувачів для забезпечення їх саме їм потрібною інформацією. При цьому враховуються вимоги критерію конфіденційності звітної інформації.

2. Принципи, за якими визначають облікову політику підприємства

Отож, в обліковій політиці підприємства не можна обмежуватись лише необхідністю формування вузького кола показників, що необхідні для управління поточною діяльністю, але треба подбати і про накопичення таких, які можуть знадобиться у перспективі. Однак це зумовлює застосування в обліковій політиці підприємства принципу послідовності, який у Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначений як постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зумовлюється ж він тим, що система звітних показників, яка висвітлює результати діяльності підприємств у динаміці за тривалий період, формується за єдиною методикою їх обчислення. При цьому обов'язково вимагається дотримання однакових термінів подання звітності, безперервності у часі. Водночас це не виключає можливостей змін як методики визначення звітних показників, так і вдосконалення облікового забезпечення їх форму­вання. Однак такі зміни повинні бути враховані при вивченні й аналізі системи звітних показників і дані необхідно скоригувати на ці зміни для забезпечення порівнянності звітної інформації у динаміці за триваліші періоди, всередині яких відбувались відповідні зміни методики визначення звітних показників і облікового забезпечення їх формування. Це, до речі, чітко підкреслено у ст. 4 згаданого вище закону: «Зміна облікової політики... повинна бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності».

Такими ж уточненнями відзначаються й інші критерії, що дає можливість урахувати їх зміст під час формування облікової політики підприємства.

Зокрема, принцип безперервності, який полягає в тому, що оцінка активів і зобов'язань здійснюється виходячи із припущення того, що діяльність підприємства буде тривати далі, стосовно формування системи звітних показників можна уточнити за критерієм регулярності звітної інформації, яка б забезпечувала необхідні дані для споживачів за певні проміжки часу, які заздалегідь зумовлені і дотримуються протягом тривалого періоду. Ця періодичність не може порушуватись, адже звітна інформація, яка подається хаотично, не може бути порівнянною, оскільки порівнянність, поряд з іншим умовами, досягається тоді, коли звітні показники порівнюються за однакові періоди.

Принцип нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи з витратами, що були здійснені для отримання таких доходів, а самі вони відображаються в момент виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів, теж потребує уточнення.

Якщо такий принцип може повністю застосовуватись до фінансової та внутрішньої звітності про доходи і витрати, то принцип нарахування не є винятково прийнятий для відображення валових доходів і витрат у податковій звітності, де ці категорії визначаються, як відомо, за правилом так званої першої події, якою може бути також дата надходження коштів від покупців або сплата їх постачальникам. Тобто, тут застосовуються як нарахування, так і касовий метод відображення валових доходів і валових витрат.

Принцип превалювання сутності над формою, тобто обліку операцій відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми, можна продовжити уточненням визначальності відображення у системі звітних показників економічного змісту фінансово-господарських показників, незалежно від їх характеристик і оцінок, неможливості приховування негативних фактів і явищ, що виявляються у виробничо-фінансовій діяльності підприємств. Водночас недопустимим є порушення юридичних норм у формуванні системи звітних показників та їх обліковому забезпеченні. Системазвітних показників та їх облікове забезпечення повинні повною мірою відповідати чинним нормативно-правовим актам, що регулюють ці питання.

Критерій правдивості поданих даних тісно поєднаний із попереднім. Він вимагає, щоб система показників відображала саме ті факти, які мали місце у виробничо-фінансовій діяльності підприємств. Вони повинні максимально точно відображати досягнуті результати за відповідний звітний період. Недопустимим є перекручення чи неповне відображення окремих результатів як за обсягом, так і за звітні періоди. Цей критерій є основою для такої системи звітних показників, яка повною мірою відповідає запитам споживачів про дійсний стан підприємств і результатів їх виробничо-фінансової діяльності.

Принцип історичності (фактичної) собівартості — пріоритетності оцінки активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання знову ж таки має бути уточненим щодо формування показників податкової звітності, оскільки тут в окремих випадках застосовують для визначення оподатковуваного прибутку так звані звичайні ціни без огляду на фактичну собівартість активів. Це ж саме можна сказати про експертну оцінку необоротних активів чи їх індексацію у зв'язку з інфляцією, коли історична собівартість надто відхиляється від реальної, що часто застосовується у фінансовій звітності.

Водночас облікова політика підприємства, поряд із тим, що вона ґрунтується на нормативно-правових актах, може бути виваженою лише тоді, коли під час її формування враховано конкретний зміст вимог щодо організації бухгалтерського обліку і звітності на підприємстві. Тому вона не вичерпується дублюванням окремих статей Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», рівно ж як і Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, насамперед, хоча б через їх недосконалість, на яку вказує чимало науковців.

Загалом же необхідність порівнювання фінансової звітності підприємства для оцінки його фінансового стану, перспектив розвитку та результатів діяльності за певний період зумовлює те, що обрану підприємством обліковуполітику слід застосовувати послідовно від одного звітного року до іншого, а тому послідовне проведення підприємством прийнятої облікової політики є одним із найважливіших завдань бухгалтерського обліку.

Усе ж таки кожного року наказ про облікову політику підприємства дово­диться коригувати, бо яким би досконалим він не був, але внесення змін є необхідним хоча б через доволі часті поправки, які здійснюють Міністерство фінансів України, Державна податкова адміністрація України, Правління Пенсійного фонду, Державне казначейство щодо змісту нормативних актів, які регулюють організацію бухгалтерського обліку. Водночас необхідність коригування наказу про облікову політику підприємства зумовлюється і внутрішніми причинами. Це можуть бути інші підходи щодо визначення вартісної межі матеріальних активів у разі їх віднесення до основних засобів, інших необоротних активів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, методів нарахування їх амортизації, коригування вартості (переоцінки, уцінки) виробничих запасів, уточнення складу матеріально відповідальних осіб, переліку відповідальних працівників підприємства, що мають право дозвільних чи стверджувальних підписів на первинних документах, розподілу обов'язків серед облікових працівників тощо.

Принцип цілісності, який передбачає, що дані бухгалтерського обліку є цілісною системою, яка відповідає задачам управління майном підприємства, його зобов'язанням і господарським операціям, що здійснюються в процесі його діяльності. Мається на увазі, що всі елементи обліку, які не впливають на господарські процеси, повинні бути вилучені з системи обліку як зайві.

Принцип автономності (майнової відособленості) означає, що майно підприємства строго відокремлене, особливо від майна співвласників, робітників та інших підприємств. У бухгалтерському обліку і балансі слід відображати тільки майно, яке визнається власністю окремого підприємства. Підприємство розглядається як самостійна юридична особа стосовно до своїх працівників і власників.

Принцип подвійного запису — подвійна безперервність відображення господарських явищ, фактів і операцій, яка передбачена використанням подвійного запису на рахунках, тобто, одночасно і на однакову суму за дебетом одного і кредитом іншого бухгалтерського рахунку.

Принцип діючого підприємства передбачає, що підприємство нормально функціонує і не збирається зупиняти свою діяльність у близькому майбутньому, тобто уникає банкрутства або ліквідації. Цей принцип відображає необхідність пов'язати цінність активів з майбутніми прибутками, які можуть бути отримані за допомогою цих активів. Він має особливе значення в оцінці майна підприємства.

Принцип об'єктивності (реєстрація) означає, що всі господарські операції повинні знаходити своє відображення в бухгалтерському обліку, якщо вони зареєстровані протягом всіх етапів обліку підтверджуючими документами, на основі яких ведеться бухгалтерський облік.

Принцип обачності (консерватизму) — це певний ступінь обережності у процесі формування суджень, яка необхідна в проведенні розрахунків в умовах невизначеності, щоби активи чи доходи не були завищені, а зобов'язання чи витрати — занижені. Дотримання принципу обачності не дозволяє створювати приховані резерви і надмірні запаси, свідомо занижувати активи чи доходи або зумисно завищувати зобов'язання чи витрати. Інакше фінансова звітність не була б нейтральною, а, отже, втратила б якість надійності.

Принцип оцінки затрат підприємства — це відображення затрат в обліку, балансі й звітності за собівартістю в момент їх використання у виробництві.

Принцип реєстрації доходу (реалізації). У Росії момент реалізації продукції визначають за оплатою чи за відвантаженням. Цей момент встановлює кожне підприємство зокрема і закріплює в своїй обліковій політиці.

Міжнародні стандарти пропонують три можливі моменти реалізації: за відвантаженням, за доставкою і за отриманням грошей продавцем чи його агентом.

Принцип відповідності — це відповідність двох потоків: витрат і доходів,оскільки доходи звітного періоду повинні бути порівняні з витратами, завдяки яким ці доходи й були отримані. Іншими словами, у звітному періоді враховують тільки ті витрати, які дали доходи даного періоду.

Облікова політика підприємства щодо дотримання принципу нарахування і відповідності витрат і доходів повинна ґрунтуватись на методологічному визначенні його сутності як відображення доходів і витрат в обліку і звітності в момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей, але водночас порівняння перших і других в однаковому звітному періоді.

Однак на практиці нерідко виникають ситуації, коли дотримання першої частини цього принципу вступає в протиріччя з другою, особливо щодо визначення такого порівняння, зважаючи на відсутність методологічного обґрунтування приналежності витрат до конкретних доходів того чи іншого звітного періоду, що відзначають як зарубіжні, так і вітчизняні автори.

Принцип послідовності передбачає дотримання відносної сталості у використанні прийомів і методів організації бухгалтерського обліку, які відображаються в обліковій політиці підприємства.

Принцип періодичності означає регулярне й періодичне балансове узагальнення, яке визначене такими елементами бухгалтерського обліку, як складання балансу і звітності за рік, півроку, квартал, місяць.

Принцип конфіденційності. Зміст внутрішньої облікової інформації — комерційна таємниця організації, за розголос якої законодавством встановлена відповідальність.

Принцип невизначеності стосується до підприємств, які будуть функціонувати і в майбутньому. Дотримання цього принципу передбачає, що в розподілі облікової інформації між минулими і майбутніми обліковими періодами перевагу надають майбутньому. Використовувана для характеристики діяльності підприємства оцінка відзначається невизначеністю.

Принцип грошового виміру — це кількісний вимір і обчислення господарських явищ і процесів. Як одиниця виміру виступає валюта країни.

Принцип послідовності в бухгалтерському обліку — розумна схильністьдо національних традицій своєї науки і практики.

Такими чином, подібно з вітчизняними найменуваннями є назви принципів автономності, обачності, відповідності, послідовності, грошового виміру. Водночас тлумачення навіть цих принципів дещо різниться від прийнятого у вітчизняній практиці бухгалтерського обліку (наприклад, оцінки затрат підприємства та історичної (фактичної) собівартості за нашим законодавством), не кажучи вже про відмінності тих, які за його теорією у нас не виокремлюються. Правда, цитований автор не уникнув такого ж змішування власне принципів з іншими категоріями, що помітне щодо подвійного запису, який далі він же вважає способом (прийомом) бухгалтерського обліку, не помічаючи такої алогічності, бо подібним чином належало б віднести до принципів і решту елементів: документацію, рахунки, оцінку тощо.

3. Характеристика методів бухгалтерського обліку, що використовують в обліковій політиці підприємства

Водночас треба звернути увагу на спроби введення до складових методу бухгалтерського обліку загальнонаукових методичних прийомів (аналізу, синтезу, індукції, дедукції, аналогії, моделювання, абстрагування, конкретизації) та конкретно-емпіричних методичних прийомів, у тому числі:

• двоїстих (подвійне відображення господарських операцій, система рахунків, аналітичне й синтетичне групування даних обліку);

• органолептичних (інвентаризація, вибіркові й суцільні спостереження);

• балансово-звітних (балансове узагальнення господарської діяльності, звітне узагальнення господарської діяльності.

Зарубіжні автори виділяють лише чотири принципи бухгалтерського обліку:

1. Принцип собівартості.

2. Принцип доходів.

3. Принцип узгодженості.

4. Принцип повного розкриття інформації, що теж не можна вважати абсолютно доведеним і безспірним з огляду на те, що в науці відомі вісім загальних принципів П. д'Альвізе за його вченням логісмографії:

• достовірність — це реєстрація фактів господарського життя, яка повинна бути адекватною самим фактам, адже «відсутність достовірності поро­джує хаос». Контроль достовірності забезпечується інвентаризацією -бухгалтерською процедурою, яка здійснюється в управлінні підприємством;

• своєчасність — «бухгалтер вилучає життя з мертвого минулого». Цс потрібно для того, аби полегшити прийняття ефективних управлінських рішень адміністрацією;

• відносна повнота — обсяг інформації, який обліковується, залежить від мети, що стоїть перед бухгалтером;

• документування — кожний факт господарського життя повинен бути оформлений документом (без документа немає жодного господарського процесу, немає бухгалтерії);

• хронологічність — «донька своєчасності». Факти господарського життя повинні реєструватися у суворій послідовності, і між моментами виникнення факту та його реєстрацією повинен минати незначний час. Абсолютне дотримання цього принципу потребує ведення єдиного журналу реєстрації господарських операцій. Водночас зрозуміло, що зростання обсягів господарської діяльності призводить до поділу єдиного журналу на окремі регістри (поява інтегральної форми рахівництва є блискучим тому підтвердженням), в результаті чого абсолютна хронологічність стає відносною і з часом ця відносність зростає;

• зв'язок і координованість — визначає господарську структуру підпри­ємства, потребує обов'язкової погодженості даних синтетичного і аналітичного обліку. Координованість відображає наявність зв'язку між рахунками та обов'язкову наявність у кожному рахунку двох частин - дебету і кредиту, які дозволяють зменшувати числове значення або порівнювати в різній оцінці одні й ті самі величини. Погодженістьі координованість — обов'язкові умови реалізації принципу достовірності;

• специфіка — необхідно розрізняти організаційну і виконавчу специфіку. Перша виражається відображенням у системі рахунків, друга — в управлінській системі підприємства, причому адміністрація через першу структуру управляє другою;

• однорідність - кожний рахунок суворо визначається за якісною ознакою; змішані рахунки забороняються.

Що ж стосується розмежування між бухгалтерським обліком і звітністю методів і процедур, то це теж нелегке завдання, особливо, якщо зважити на неоднакове тлумачення розуміння сутності першої дефініції. Наприклад, існують два різні підходи — адитивний і процедурний щодо визначення методу бухгалтерського обліку (варто звернути увагу на відсутність множини цього визначення теорії, в той час, як у Законі України «Про бухгалтерський облік та звітність в Україні» чи П (С) БО 1 фігурує множина, — методи, — (хоч їх перелік не наводиться), які різняться за сутністю й змістом елементів. Зокрема, Ф. Бутинець вказує, що адитивний підхід розуміють як систему способів (інструментів, прийомів), за допомогою яких відображається господарська операція в обліку. Процедурний підхід полягає у здійсненні пізнавальних операцій або етапів діяльності та застосування системи процедур. При цьому використовують такі наукові прийоми, як спостереження, вимірювання, реєстрація, систематизація, узагальнення шляхом аналізу та синтезу, індукції та дедукції. Зміст елементів методу бухгалтерського обліку за адитивним підходом викладається у більшості підручників та є незмінне таким: документація, інвентаризація, оцінка, калькуляція, рахунки, подвійний запис, баланс, звітність.

Але водночас це унеможливлює абсолютну розмежованість понять «методи» й «процедури» стосовно облікової політики підприємства, а тому загалом останні, можна би вважати, це теж деталізація методу бухгалтерського обліку.

На основі аналізу зарубіжної практики в навчальній літературі наводять — як окремі — принципи або умовності бухгалтерського обліку, що формують процедуру його ведення: принцип автономності (майнового відокремлення); принцип реєстрації; принцип безперервної діяльності; принцип послідовності; принцип періодичності.

У таблиці 4 наведені методичні прийоми бухгалтерського обліку.

Таблиця 4 - Методичні прийоми бухгалтерського обліку.

Методичні прийоми бухгалтерського обліку

Обліково-аналітичні процедури

Документалістики; документування господарських операцій

Організаційні, моделюючі

Контроль первинних документів:

Юридична обґрунтованість:

Нормативно-правові, моделюючі

- за формою і змістом

Організаційні, нормативне- правові

- взаємний контроль операцій і документів

Порі вняльно-зі ставлю вальні, аналітичні

- логічний контроль

Логічні, лічильно-обчислювальні

Розрахунково-аналітичні

Розрахункові і аналітично-обчислювальні

Двоїстості Двоїстість відображення господарських операцій

Аналітичні, розрахункові, лічильно-обчислювальні

Система рахунків

Аналітичні, розрахункові, лічильно-обчислювальні, порі вняльно-зі ставлю вальні

Аналітичне і синтетичне групування

Аналітичні, розрахункові, лічильно-обчислювальні, порі вняльно-зі ставлю вальні

Органолептичні Інвентаризація

Організаційні, аналітичні, розрахункові, лічильно-обчислювальні , порі вняльно-зі ставлю вальні

Вибіркові спостереження

Лічильно-обчислювальні, порівняльно-зіставлювальні

Суцільні спостереження

Лічильно-обчислювальні, порівняльно-зіставлювальні

Балансово-звітні Синтезування даних обліку у Головній книзі

Лічильно-обчислювальні, порівняльно-зіставлювальні

Балансове відображений стану капіталу

Розрахункові, лічильно-обчислювальні, логічні, порі вняльно-зі ставлю вальні

Звітне узагальнення господарської діяльності

Розрахункові,     лічильно-обчислювальні, логічні, порі вняльно-зі ставлю вальні

Порівняно з вітчизняним підходом до визначення сутності облікової політики виглядає суперечливим, оскільки мова може йти не про однину, а множину. Причому кожний із наведених тут принципів майже ідентичний тим, які фігурують у вітчизняних нормативних документах. Інші, які в цитованому джерелі вважаються такими, що визначають належну до відображення в обліку інформацію (якісні характеристики облікової інформації) — зрозумілість; доречність; суттєвість; достовірність; правдиве подання; превалювання сутності над формою; нейтральність; повнота; порівнянність; своєчасність; співвідношення вигоди й витрат; збалансованість якісних характеристик; принцип грошового вимірника, що регулює ведення обліку в конкретній ситуації; принцип нарахування та відповідності доходів і витрат; принцип історичної (фактичної) собівартості.

Також необхідно мати на увазі, що наведені принципи, безвідносно до того, введені вони до першої чи останньої групи (або напрями, як вказують згадані автори), стосуються, насамперед, звітності, особливо - наведені під рубрикою «Якісні характеристики облікової інформації», а тому, на наш погляд, вважати їх належними лише до бухгалтерського обліку, неправомірно. Скажімо, навіть такий з них, як суттєвість, не означає, що операції, сумарне значення яких менше її порога, можна ігнорувати. Це ж саме стосується інших якісних характеристик: превалювання сутності над формою, порівнянність тощо. Хоч не можна заперечувати й того, що ці ж принципи є визначальними щодо облікової політики власне стосовно ведення бухгалтерського обліку, бо тут теж важливим є забезпечення зрозумілості, достовірності, повноти, своєчасності тощо. Отже, коректніше вважати наведені принципи все ж таки визначальними щодо бухгалтерського обліку і звітності, як це й передбачено у згаданому законі, бо виокремити їх стосовно першого чи другої навряд чи можна.

Щодо власне сутності дефініцій, то як окремі процедури, які використовують за обліковою політикою підприємства, можна, на нашу думку, розглядати як пов'язані з виправленням помилок. Правда, в науковій літературінемає єдності щодо тлумачення таких процедур, хоч у теорії бухгалтерського обліку до них відносять, зазвичай, коректурні записи, додаткові проводки, сторнувальні записи, водночас уживаючи визначення «способи» або навіть «методи».

Вважаємо, що це зумовлене недостатньо чітким розмежуванням згаданих дефініцій не тільки в методології бухгалтерського обліку, а й у науці взагалі, а виходячи із сутності процедури саме як дії, пов'язані з виправленням помилок.

Так само в літературі немає чіткого ставлення до застосування вказаних процедур за обліковою політикою. Автори, котрі висвітлюють організацію бухгалтерського обліку в зарубіжних країнах, стверджують, що за системою його загальноприйнятих принципів у США немає методу «червоне сторно». Натомість група вітчизняних учених на додаток до загальновідомих трьох способів — коректурного, додаткового запису, «червоне сторно» — наводять четвертий — спосіб переведення рахунка, який, на їх думку, використовують, коли метод червоного сторно недоцільно використовувати, бо він вимагає багато зайвої роботи.

Наприклад, оприбутковано матеріали на склад, а пізніше виявили, що отримано не матеріали, а запасні частини.

Оприбутковано матеріли:

• Дт — 05 «Матеріали»

• Кт — 60 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками». Виправний запис:

• Дт — 08 «Запасні частини»

• Кт — 05 «Матеріали».

Водночас інший автор підкреслює, що хоч метод «червоне сторно» по суті є від'ємним записом оборотів за рахунками, однак не можна змінювати кореспонденцію рахунків на протилежну, як іноді практикують недосвідчені бухгалтери, оскільки при цьому викривляються звітні дані.

Але, повертаючись до тлумачення процедур за обліковою політикою, зауважимо, що все ж таки метод виправлення помилок більш ширше поняття,ніж «червоне сторно» тощо. Бо здійснюється не тільки коректурними записами, сторнуванням, додатковими проводками, а й низкою інших процедур, насампе­ред тих, за допомогою яких власне і виявляються помилки.

Зокрема, як зазначає Н. Грабова, у разі застосування меморіально-ордерної форми повноту і правильність облікових записів встановлюють порівнянням підсумків дебетових і кредитових оборотів усіх синтетичних рахунків (систематичний облік), визначених в оборотній відомості, з підсумком оборотів реєстраційного журналу (хронологічний облік). Обороти і залишки за аналітичними рахунками в оборотних або сальдових відомостях порівнюють з даними відповідного синтетичного рахунка.

За журнально-ордерної форми повноту записів і правильність виведених залишків в облікових регістрах перевіряють контрольним підбиттям відповідних підсумків безпосередньо з даними документів, що додані до них. Так, правильність оборотів рахунка «Розрахунки з підзвітними особами» перевіряють, порівнюючи підсумок авансових звітів з даними журналу-ордера, в якому обліковують розрахунки з підзвітними особами.

Дієвим способом контролю за правильністю облікових записів є взаємоперевірка підсумків взаємопов'язаних регістрів. Вона ґрунтується на тому, що господарські операції відображають в облікових регістрах двічі. Зокрема, кошти, які одержані з розрахункового рахунка та передані до каси, записують один раз до відомості на дебет рахунка «Каса» і другий раз - до журналу-ордера на кредит рахунка «Розрахунковий рахунок». Якщо в записах немає помилки, суми оборотів у цих рахунках як у журналі-ордері, так і у відомості будуть рівновеликі.

Якщо під час перевірки виявлено невідповідність підсумків оборотної відомості за аналітичними рахунками оборотам і залишкам відповідного синтетичного рахунка, розбіжність між підсумком записів в обліковому регістрі і загальною сумою в записаних у ньому документах або між залишками в обліку продукції на складі і залишками на бухгалтерських рахунках тощо, то це свідчить про помилки в облікових записах.

1. Чому нормативно-правове регулювання податкового обліку є основою облікової політики підприємства?

2. Визначте основні принципи організації податкового обліку та їх відображення в обліковій політиці підприємства.

3. Як забезпечують податковий облік згідно з обліковою політикою підприємства.

4. Сутність узагальнення даних бухгалтерського обліку за вимогами нормативно-правових документів щодо складання й подання звітності.

5. Визначте основні складові методики узагальнення даних за обліковою політикою підприємства.