2.5 Бухгалтерський облік у НБУ та звітність

Для нормального функціонування будь-якої ланки економіки необхідно, щоб її суб'єкти мали правдиву, об'єктивну інформацію про стан активів (тобто ресурсів, контрольованих підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому), господарський тафінансовий стан як на своєму підприємстві, в товаристві чи організації, так і партнерів. Таку інформацію дає облік, який не тільки відображає реальні господарські процеси, а й активно впливає на них. Отже, облік — це спостереження, сприйняття, вимірювання та реєстрація фактів, процесів, подій природи або суспільного життя. Якщо облік здійснюється над об'єктами господарського характеру, то він називається господарським.

Залежно від призначення облікової інформації, складу об'єктів і способів отримання даних господарський облік поділяється на оперативний, статистичний та бухгалтерський облік. Вони тісно пов'язані між собою і доповнюють один одного.

Оперативний облік здійснюється безпосередньо на місці та забезпечує реєстрацію певних господарських операцій, які не мають безпосереднього відображення на рахунках бухгалтерського обліку або відображаються на них в іншому аспекті. Він застосовується для оперативного регулювання, планування та поточного спостереження за окремими операціями.

Статистичний облік являє собою систему вивчення, узагальнення і контролю масових явищ, що характеризують закономірності та тенденції розвитку господарства. Кількісну сторону масових явищ статистичний облік вивчає в нерозривному зв'язку з їхньою якісною характеристикою. Дані статистичного обліку допомагають аналізувати різні процеси та прогнозувати подальший їх розвиток.

—Бухгалтерський облік — це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передавання інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття відповідних рішень.

Методологічно й організаційно облік поділяється на управлінський, податковий та бухгалтерський.

Управлінський (внутрішньогосподарський) облік — це система обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів у процесі управління підприємством.

Податковий облік ведеться з метою накопичення даних про валові доходи та валові витрати відповідно до чинного законодавства і використовується для складання податкової звітності, форма, правила, порядок і термін подання якої визначаються Державною податковою адміністрацією.   Зміни  в  податковому  обліку  не   впливають нафінансовий облік, а зміни у фінансовому обліку — на податковий облік.

Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку. Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Порядок ведення бухобліку та складання фінансової звітності в банках установлюється НБУ відповідно до чинного законодавства та національних стандартів бухгалтерського обліку.

Організація бухгалтерського обліку в банках, включаючи і Національний банк України, базується на використанні загальноприйнятих у міжнародній практиці принципах.

Первинні документи складаються у момент проведення кожної господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Відповідальність за своєчасне і якісне складання документів, передавання їх для відображення у бухгалтерському обліку, за достовірність наведених у документах даних несуть особи, які склали і підписали ці документи. Банківські документи підписуються особисто, а в разі їх складання на обчислювальних машинах — у вигляді паролю, електронного цифрового підпису або іншим способом авторизації, що дає змогу ідентифікувати підписувача. У документах забороняються виправлення і підчищення.

Банківські документи для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати обов'язкові реквізити, перелік яких, залежно від виду документів, може визначатися законами України, нормативними документами Національного банку України, інших міністерств та відомств (у межах їхньої компетенції), а також самим банком. Залежно від змісту операції, технології оброблення даних до документів можуть включатися додаткові реквізити.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах і необхідна для відображення у бухгалтерському обліку, нагромаджується та систематизується в облікових регістрах. Облікові регістри — носії спеціального формату (паперові, машинні) у вигляді машинограм, ордерів, журналів, особових рахунків тощо — призначені    для    нагромадження,    групування    та узагальненняінформації з первинних документів, прийнятих до обліку. Форми облікових регістрів установлюються Національним банком України самостійно з дотриманням загальних методологічних засад. У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку на машинних (електронних) носіях інформації банк зобов'язаний за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також контрольних органів у межах їх повноважень, передбачених законодавством.

З метою упорядкування руху та своєчасного відображення банківських операцій у бухгалтерському обліку банки визначають порядок документообороту. Документооборот за банківськими операціями — послідовне переміщення розрахунково-грошових документів з часу їх складання або надходження ззовні до закінчення операцій за робочий день і здавання в поточний архів. Порядок (раніше в банках застосовувалося поняття графік) документообороту встановлює чітко визначений рух (переміщення) документів між банком і клієнтами, між різними установами банків, кількість підрозділів банку та відповідальних виконавців, через які проходить кожен первинний документ, визначає максимальний термін його перебування в підрозділі, терміни для відображення в обліку.

— Документооборот залежить від особливості виконання тих або інших банківських операцій, структури бек-офісу, або обліково-операційного апарату банку, порядку одержання, відправлення та передавання документів тощо.

Порядок документообороту за різними операціями банку може набувати різної форми, зокрема оформлятися у вигляді схеми або переліку робіт зі створення, оброблення, відправлення, передавання, одержання, зберігання та використання документів, що виконуються кожним підрозділом банку, а також усіма відповідальними виконавцями із зазначенням їхнього взаємозв'язку і термінів виконання операцій. Регламентація документообороту може оформлятися у вигляді інструкцій, положень тощо.

Для групування, відображення руху засобів, коштів, їхніх джерел і господарських процесів у бухгалтерському обліку призначені рахунки. Рахунок — це такий прийом створення доказу бухгалтерського обліку, завдяки якому оцінюються стан і зміни стану кожного господарського факту. За своєю формою бухгалтерськийрахунок — це таблиця, що має дві протилежні за своїм призначенням сторони — дебет і кредит. Підсумки записів за дебетом та кредитом рахунків називають оборотами, а різницю між ними (з урахуванням залишку на початок періоду, за котрий беруться обороти) — сальдо.

Операції в банку відображаються на рахунках бухгалтерського обліку за допомогою подвійного запису, тобто одночасної реєстрації кожної операції в однаковій сумі в дебеті одного рахунка та кредиті іншого. Унаслідок цього між рахунками виникає взаємозв'язок, що називається кореспонденцією рахунків. Вона відображається відповідним записом — проведенням, тобто формулою, котра показує, за дебетом та кредитом яких рахунків і в якій сумі записується та чи інша операція.

За допомогою подвійного запису банківських операцій на рахунках бухгалтерського обліку забезпечується контроль, тому що кожна операція в однаковій сумі відображається на дебеті одного і на кредиті іншого бухгалтерського рахунків, чим досягається рівність підсумків оборотів за дебетом і кредитом усіх рахунків. Відсутність такої рівності свідчить про те, що під час записів операцій на рахунках допущено помилку. Крім цього, на основі подвійного запису контролюється економічний зміст проведених операцій. Він допомагає з'ясувати, в результаті яких операцій відбулися зміни даного виду активів, їхніх джерел утворення чи господарських процесів, звідки ці активи надійшли і куди вони вибули.

Рахунки бухгалтерського обліку в НБУ поділяються на балансові і позабалансові. В основу розмежування відображення операцій на балансових чи позабалансових рахунках у банках покладено такі критерії:

а) імовірність того, що банк отримає або втратить будь-яку майбутню економічну вигоду, пов'язану з конкретним видом активу або пасиву;

б) конкретний вид активу або пасиву має вартість, яка може бути точно оцінена.

Якщо господарські засоби, кошти і цінності не відповідають зазначеним вище двом критеріям, то вони обліковуються на позабалансових рахунках. На цих рахунках у НБУ обліковуються, зокрема:

— вимоги та зобов'язання банку, які можуть виникнути у майбутні періоди та за якими він несе ризики, наприклад зобов'язанняі вимоги за операціями з валютою, банківськими металами, цінними паперами та іншими фінансовими інструментами;

— документи, бланки і цінності;

— резервні фонди банкнот і монет НБУ;

— списана заборгованість та кошти до повернення. Зауважимо,   що   бухгалтерський   облік   за позабалансовими

рахунками банки ведуть методом подвійного запису. Для цього вони використовують рахунки групи 991 «Контррахунки». Позабалансові рахунки кореспондують між собою.

Залежно від обліку засобів або джерел їх утворення рахунки поділяються на активні, пасивні та активно-пасивні. Активні рахунки призначені для обліку розміщення коштів і господарських засобів, у НБУ на активних рахунках обліковуються, зокрема, готівкові кошти, дорогоцінні метали та каміння, банківські метали, розміщені депозити, надані кредити, необоротні матеріальні активи, боргові цінні папери, операції з МВФ.

Пасивні рахунки призначені для обліку джерел утворення господарських засобів і коштів. У НБУ на пасивних рахунках обліковуються емісія грошей, залучені депозити та емітовані цінні папери власного боргу, кредити отримані, статутний капітал та інші фонди банку тощо. Певна частина рахунків має змішаний характер, і тому їх називають активно-пасивними рахунками. Якщо на активно-пасивному рахунку сальдо дебетове, то він є активним рахунком, якщо кредитове — пасивним. Активно-пасивними рахунками в НБУ є клірингові рахунки, рахунки результатів від торговельних операцій, рахунки результатів переоцінки вартості основних засобів та нематеріальних активів, результатів переоцінки іноземної валюти та банківських металів тощо.

Позабалансовий банківський рахунок є активним, якщо при переведенні його на балансовий рахунок останній дебетується; якщо ж при переведенні балансовий рахунок кредитується, то позабалансовий рахунок вважається пасивним.

За своїм призначенням та структурою банківські рахунки поділяються на основні, регулюючі й операційні. Узято за основу те, як вони відображають ті чи інші об'єкти бухгалтерського обліку, що обліковується за дебетом та кредитом і показує залишок кожного рахунка. Основними є рахунки, що призначені для обліку господарських засобів і джерел їх утворення. Регулюючі рахункивикористовуються в обліку для регулювання (уточнення) оцінки господарських засобів та їхніх джерел, облікованих на основних рахунках. Вони, у свою чергу, поділяються на контрактивні та контрпасивні.

Контрактивні рахунки призначені для регулювання оцінки окремих основних активних рахунків, а тому самі є пасивними. За кредитом цих рахунків показується збільшення сум, які підлягають вирахуванню з основного активного рахунка, а за дебетом — зменшення цих сум. Сальдо показує остаточну суму, яка підлягає вирахуванню із залишку основного активного рахунка. До таких рахунків бухгалтерського обліку в НБУ належать, наприклад, такі: «Неамортизований дисконт за довгостроковими кредитами, що надані банкам», «Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами у торговому портфелі банку», «Резерви під заборгованість за наданими кредитами та виплаченими гарантіями», «Знос нематеріальних активів», «Знос основних засобів», «Резерви під заборгованість за нарахованими доходами» тощо.

Контрпасивні рахунки призначені для регулювання основних пасивних рахунків, а самі є активними. Вони слугують для зменшення сум джерел засобів, які обліковуються на основних пасивних рахунках. Дебетове сальдо контрпасивного рахунка показує збільшення сум, що підлягають вирахуванню із сальдо основного пасивного рахунка. Прикладами такого рахунка є: «Банкноти та монети у сховищах Національного банку України», «Неамортизований дисконт за ощадними (депозитними) сертифікатами, що емітовані Національним банком України», «Неамортизований дисконт за кредитами, що отримані Національним банком України».

Операційні рахунки використовуються для відображення та контролю витрат, фінансових результатів. Вони неоднорідні за своїм складом. До них можна віднести такі рахунки: «Витрати майбутніх періодів», «Доходи майбутніх періодів», «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» тощо.

За способом групування та узагальнення облікових даних бухгалтерські рахунки поділяють на синтетичні й аналітичні. Синтетичні рахунки призначені для обліку інформації про склад і рух господарських засобів, коштів, джерел їх утворення і господарських процесів в узагальненому вигляді і в грошовому вимірнику. Облік, щоведеться на таких рахунках, називається синтетичним. У НБУ синтетичний облік здійснюється на рівні балансових рахунків II, III та IV порядків.

Для детальної характеристики об'єктів бухгалтерського обліку використовують аналітичні рахунки, які деталізують зміст синтетичних рахунків. Облік, що ведеться на аналітичних рахунках, називається аналітичним. Відкриття в НБУ будь-яких аналітичних рахунків передбачає наявність обов'язкових параметрів, додаткова інформація, необхідна для управління, може бути забезпечена за допомогою додаткових параметрів, визначених банком самостійно.

Рахунки бухгалтерського обліку слугують не лише джерелом інформації про господарську діяльність, а й основним джерелом контролю за відносинами, які складаються між банком і державою, між банком і його клієнтами, іншими зовнішніми користувачами облікової інформації. Для самого банку теж необхідна певна систематизація рахунків, яка б давала змогу обґрунтовано контролювати та аналізувати його діяльність як у цілому по банку, так і стосовно його філій. Це досягається за допомогою єдиної системи рахунків бухгалтерського обліку і єдиних вимог щодо здійснення обліку на них. З цією метою Національним банком України розроблено спеціальний перелік рахунків, який називається Планом рахунків бухгалтерського обліку Національного банку України. В основу його побудови покладено загальноприйняті принципи та міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Балансові рахунки в Плані рахунків бухгалтерського обліку Національного банку України класифікуються за активами та зобов'язаннями, типом операцій і ступенем зниження ліквідності. План рахунків поділяється на три логічні частини: баланс активів і пасивів; доходи і витрати; меморандні та позабалансові рахунки.

Активні та пасивні рахунки відображаються окремо в чіткій послідовності за балансовими рахунками — у розрізі рахунків IV порядку, III, II та І порядку. Кожний рахунок першого порядку — клас, розподілений на рахунки II порядку (вони двозначні і є розділами плану), III порядку (вони тризначні і являють собою групу рахунків) та IV порядку (вони чотиризначні і слугують як балансові рахунки).

Рахунки доходів (6-й клас) та витрат (7-й клас) закриваються один раз у кінці року.

Рахунки класу 8 «Меморандні рахунки» до балансу не включаються. Меморандні рахунки використовуються з метою забезпечення оперативною інформацією для здійснення контролю за окремими операціями НБУ та як технічні для здійснення розрахунків тощо. Позабалансові рахунки відображаються у розрізі балансових рахунків (рахунків IV порядку) та груп.

Інформація про господарські операції банку за звітний період з облікових регістрів переноситься до звітності банку. Залежно від цілі використання показників звітність банків поділяють на державну статистичну звітність та банківську звітність. Державна статистична звітність подається банками усіх видів та форм власності, включаючи Національний банк України, місцевим статистичним органам за формами і в порядку, встановленому Державним комітетом статистики України відповідно до чинного законодавства з питань державної статистики. Ця звітність містить інформацію, яка є типовою для будь-якого суб'єкта господарювання і яка узагальнюється органом державної статистики в цілому по народному господарству для розроблення статистики національних рахунків з розподілом за секторами економіки. Банки складають спеціальну звітність, котра подається окремим користувачам і містить цільову інформацію.

Банківська звітність — це спеціальна звітність, що подається лише банками та іншими фінансовими посередниками, які виконують банківські операції. Форми банківської звітності, порядок її складання та подання згідно з чинним законодавством визначаються Національним банком України. Дані банківської звітності є основою для розроблення грошово-кредитної і банківської статистики, яка використовується для виконання НБУ регулюючих та наглядових функцій.

Залежно від суб'єкта, тобто з погляду того, хто складає банківську звітність, розрізняють звітність Національного банку України та звітність банків другого рівня банківської системи. У свою чергу, склад та зміст звітності, яку складають НБУ і банки другого рівня банківської системи, різняться між собою, що пов'язано з тією роллю, яку виконують вони в економіці країни. У цьому зв'язку зміст звітності НБУ характеризує виконання ним ролі центрального банку. Тому пакет звітності, яку складає НБУ як центральний банк держави, можна умовно розділити на такі частини:

а) фінансова звітність;б) грошово-кредитна і банківська статистична звітність;

в) статистика платіжного балансу та з міжнародної інвестиційної позиції.

Фінансова звітність — це бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період. Фінансова звітність НБУ включає: баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал та примітки до звітів.

Банківський баланс — це бухгалтерський баланс, який відображає стан активів, зобов'язань та власного капіталу у грошовому виразі на певну дату. Активи, зобов'язання і капітал поділяються за окремими статтями. Кожна стаття характеризує окремий вид господарських засобів або джерел їх формування. Статті балансу групуються за економічним змістом і розміщуються згори донизу в міру зниження ліквідності і збільшення строків зобов'язань. Форма банківського балансу одностороння, тобто статті послідовно розміщуються згори донизу. Щоденне складання установами НБУ балансу є характерною особливістю бухгалтерського обліку в банках. Воно забезпечує щоденний і повний облік банківських операцій та контроль за наявністю грошових коштів і цінностей, які розміщені в банку. Баланс містить лише залишки (сальдо) рахунків бухгалтерського обліку на певну дату, тому в банківській практиці його називають сальдовим. Крім сальдового балансу, НБУ складає оборотно-сальдовий баланс, котрий передбачає надання інформації про обороти та вихідні залишки (сальдо) за балансовими рахунками, рахунками доходів та витрат та позабалансовими рахунками за звітний місяць.

Зазначені види балансів складаються за повною номенклатурою рахунків відповідно до «Плану рахунків бухгалтерського обліку Національного банку України». Активні та пасивні рахунки відображаються окремо у строгій послідовності за балансовими рахунками (рахунки IV порядку), групами (рахунки III порядку), розділами (рахунки II порядку) і класами (рахунки І порядку), а позабалансові рахунки — за рахунками четвертого порядку та групами. Баланс активів і пасивів формується за даними рахунків 1—5 класів, а позабалансові — за даними 9 класу. Рахунки класу 8 до балансу не включаються. Рахунки доходів (6 клас) та витрат (7 клас) закриваються один раз у кінці року. Для визначення результатудіяльності банку протягом року різниця між рахунками класів 6 і 7 виводиться в автоматизованому режимі як умовний технічний активно-пасивний рахунок 5999 «Результат діяльності».

У щоденному та оборотно-сальдовому балансах усі суми розподіляються за ознаками резидентності (резиденти і нерезиденти) та виду валюти (національна валюта й іноземна валюта, яка, у свою чергу, поділяється на вільно конвертовану та неконвертовану).

Схематично баланс НБУ складається з трьох частин:

а) баланс активів і пасивів, причому сума активів завжди дорівнює сумі зобов'язань та капіталу банку;

б) доходи та витрати банку, різниця між якими впливає на розмір капіталу;

в) позабалансові рахунки, сума активних позабалансових рахунків має дорівнювати сумі пасивних позабалансових рахунків.

Звіт про фінансові результати — це звіт про доходи, витрати і фінансові результати діяльності банку. Звіт складається щоквартально за звітний період, зростаючим підсумком з початку року, а також за звітний рік. Метою складання звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності банку за звітний період.

Звіт про рух грошових коштів дає змогу показати, звідки банк одержує гроші і як вони потім використовуються. У ньому наводяться дані про рух грошових коштів протягом звітного періоду в результаті операційної, інвестиційної і фінансової діяльності. Негрошові операції не включаються до звіту про рух грошових коштів.

Звіт про зміни у власному капіталі розкриває інформацію про зміни у складі капіталу банку протягом звітного періоду.

Примітки до звітів — це різного роду пояснення, які характеризують діяльність НБУ за звітний період.

Для складання НБУ грошово-кредитної та банківської статистики використовуються дані форм статистичної звітності територіальних управлінь і установ Національного банку України та банків. З цією метою банки — юридичні особи надсилають зведені дані по банку в цілому або в розрізі областей за операціями, здійсненими підрозділами банку на території області, у формі файлів електронною поштою Центральній розрахунковій палаті НБУ черезтериторіальні управління НБУ для надання їх структурним підрозділам центрального апарату НБУ.

Статистична звітність грошового та банківського характеру має такі напрями: загальнобанківська статистика; монетарна статистика; статистика банківського нагляду; статистика операцій з іноземною валютою; емісійно-кредитна статистика; статистика готівково-грошового обігу.